Sentencia de Corte Suprema de Justicia (Pleno), 3ª de lo Contencioso Administrativo y Laboral, 5 de Julio de 1999 (caso Recurso de inconstitucionalidad de la Corte Suprema de Justicia - Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo y Laboral -, de 05 de Julio de 1999)

Ponente:LUIS CERVANTES DÍAZ
Demandado:EL ARTÍCULO 1259 DEL CÓDIGO FISCAL, DENTRO DEL PROCESO SEGUIDO EN LA ADMINISTRACIÓN REGIONAL DE INGRESOS DEL MINISTERIO DE HACIENDA Y TESORO CONTRA LA SOCIEDAD INTERVALORES CINCUENTA (50), S. A., POR SUPUESTO DELITO DE DEFRAUDACIÓN FISCAL.
Fecha de Resolución: 5 de Julio de 1999
Emisor:Tercera de lo Contencioso Administrativo y Laboral
RESUMEN

ADVERTENCIA DE INCONSTITUCIONALIDAD FORMULADA POR LA FIRMA FORENSE MARCHOSKY Y LEVY CONTRA EL ARTÍCULO 1259 DEL CÓDIGO FISCAL, DENTRO DEL PROCESO SEGUIDO EN LA ADMINISTRACIÓN REGIONAL DE INGRESOS DEL MINISTERIO DE HACIENDA Y TESORO CONTRA LA SOCIEDAD INTERVALORES CINCUENTA (50), S. A., POR SUPUESTO DELITO DE DEFRAUDACIÓN FISCAL

 
CONTENIDO

VISTOS:

Mediante Nota Nº 213-FI-13 de 20 de mayo de 1998, el funcionario de instrucción del proceso seguido por la Administración Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá a la sociedad Intervalores Cincuenta, S. A. por el supuesto delito de defraudación fiscal, remitió al Pleno de esta Corporación la advertencia de inconstitucionalidad propuesta por la firma forense Marchosky y Levy, en representación de SANFORD H. SCHWARTZ, contra el artículo 1259 del Código Fiscal.

I. NORMA LEGAL ACUSADA DE INCONSTITUCIONAL

El artículo 1259 del Código Fiscal, acusado de inconstitucional, establece literalalmente lo siguiente:

"Artículo 1259. Cuando el inculpado sea una persona jurídica, los cargos se formularán a su representante legal. Respecto a contrabandos o defraudaciones cometidas por medio de naves, los cargos se formularán a sus capitanes respectivos".

II. NORMAS CONSTITUCIONALES QUE SE CONSIDERAN

INFRINGIDAS Y CONCEPTO DE LA INFRACCION

La actora considera que el artículo 1259 del Código Fiscal viola los artículos 31 y 212 (numeral 2) de la Constitución Política, cuyo tenor literal es el siguiente:

"Artículo 31. Sólo serán penados los hechos declarados punibles por Ley anterior a su perpetración y exactamente aplicable al acto imputado.

Artículo 212. Las Leyes procesales que se aprueben se inspirarán entre otros, en los siguientes principios:

1. ...

2. El objeto del proceso es el reconocimiento de los derechos consignados en la Ley substancial".

La primera observación que hace la firma Marchosky y Levy en su escrito de advertencia de inconstitucionalidad del artículo 1259 del Código Fiscal, es que a su juicio, ha sido derogado tácitamente por los artículos 37, 38 y 39 de la Ley Nº 30 de 1984 "Por la cual se dictan medidas sobre el contrabando y la defraudación aduanera y se adoptan otras disposiciones". Estos artículos señalan:

"ARTICULO 37. Se considera como autores o coautores de los delitos de contrabando o de defraudación aduanera a las personas que tomen parte directa en su ejecución o que coadyuven intencionalmente y en forma decisiva a su comisión.

ARTICULO 38. Son cómplices las personas que en cualquier forma distinta de la señalada en el artículo precedente hayan cooperado intencionalmente en la comisión de los delitos de contrabando o de defraudación aduanera, o presenten ayuda al autor en su realización.

ARTICULO 39. Son encubridores, aquellos que voluntariamente intervienen después de la comisión del delito de contrabando o de defraudación aduanera ocultando, facilitando la compra o la venta o en cualquier otra operación relacionada".

Considera el recurrente que existe una total contradicción entre lo dispuesto en el artículo 1259 del Código Fiscal y las nuevas definiciones de autor, coautor, cómplice y encubridor de los artículos 37, 38 y 39 de la Ley Nº 30 de 1984, y por ello estima que la disposición acusada de inconstitucional no puede ser aplicada ni siquiera para la práctica de la indagatoria en los delitos cuyo proceso se rija por las disposiciones del Código Fiscal relativas al procedimiento común. Dicho lo anterior, el recurrente señaló que en estos procesos fiscales son aplicables las normas contenidas en el Código Penal panameño, de acuerdo con lo prescrito en el artículo 1323 del Código Fiscal.

El representante judicial de la parte actora indicó, que, aún cuando esté vigente el artículo 1259 del Código Fiscal, no puede tenerse como inculpado al representante de una persona jurídica cuando ésta sea acusada, porque las personas jurídicas jamás pueden ser autoras de delitos, sino sólo puede considerarse sujeto penal al representante de una persona jurídica cuando él mismo como persona natural y no por razón de su cargo en la sociedad, haya cometido intencionalmente hechos delictivos.

Específicamente al referirse a la violación del artículo 31 de la Constitución Nacional, el recurrente indicó que se dió en forma directa, por falta de aplicación, ya que esta norma prohibe que una persona sea procesada por la comisión de un hecho no punible y que se le imponga una pena por la comisión de un acto que no le es imputable, pero del cual es acusada. Agregó que, por ello, es contrario a dicha norma que se abra juicio contra una persona con el propósito de imponerle una pena por un acto delictivo, que de antemano se conoce que no ha cometido y por el cual no puede ser imputado.

En este sentido, el representante de la parte actora explicó lo siguiente:

"Es decir, lo que hace el artículo 1259 del Código Fiscal, de estar vigente, es de tener por culpable a alguien que es inocente. Según esa norma se debe llevar a juicio a alguien que no cometió el hecho imputado y que de haberse cometido puede ser imputable a otro, y todo por la mera circunstancia de ser representante de una persona jurídica en el momento en que se pudiese haber cometido el acto punible, el representante a quien se pretenda encausar y condenar no fuese el representante de la persona jurídica de que se trate, aun en ese caso puede ser encausado y por consiguiente condenado" (f. 6).

Considera el recurrente que el artículo 1259 del Código Fiscal desconoce lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 212 de la Constitución Política y lo viola directamente, por falta de aplicación. Esta opinión la fundamenta señalando lo siguiente:

"El artículo 1259 del Código Fiscal forma parte de un cuerpo de normas, el Libro Séptimo de la excerta legal mencionada, de naturaleza netamente procesal. Sin embargo esa disposición está concebida para que se lleve a juicio, con el propósito de que se condene a quien no sea autor, coautor, cómplice o encubridor de un hecho punible, tal como tales personas se definen en la ley sustantiva. En consecuencia, lo dispuesto por el artículo 1259 del Código Fiscal va en contra de los derechos consignados en la ley sustancial, para que se impute la comisión de hechos punibles a quienes no son responsables de acuerdo con esa ley substancial" (f. 7).

III. OPINION DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION

El señor Procurador General de la Nación emitió opinión en su Vista Fiscal Nº 14 de 22 de junio de 1998, mediante la cual señaló que la disposición legal materia de la presente advertencia ya fue aplicada en el proceso penal fiscal respectivo, como se observa de la resolución fechada 24 de abril de 1998, que consta de fojas 106 a 109 del expediente de los antecedentes del caso, en la que el funcionario de instrucción ordenó la recepción de declaración indagatoria al señor Sanford Schwartz.

El representante del Ministerio Público también indicó que la Nota Nº 213-F1-11, mediante la cual se cita al señor Schwartz para efectuar una diligencia judicial, tiene como fundamento entre otras disposiciones, el artículo 1259 del Código Fiscal y que sobre este particular, la doctrina y la jurisprudencia nacional coinciden en que la advertencia de inconstitucionalidad es un mecanismo de control de constitucionalidad que debe ensayarse antes que el funcionario se haya pronunciado respecto al caso que se debate, por lo que a su juicio la presente advertencia debe declararse no viable (fs. 14 a 26).

IV. ALEGATO PRESENTADO POR LA RECURRENTE

La firma forense Marchosky y Levy en su alegato de conclusión reiteró lo manifestado en el escrito en que advierte la inconstitucionalidad del artículo 1259 del Código Fiscal y se opuso a la opinión del representante del Ministerio Público acerca de la aplicación de la norma impugnada por parte del funcionario encargado de administrar justicia, señalando que el funcionario de instrucción en dicho negocio no ha formulado cargos contra el representante inscrito de la sociedad anónima investigada, ni puede hacerlo, porque no tiene la potestad para ello. Como el sumario ya está concluido, corresponde al funcionario competente de la causa, el Administrador Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá, evaluar su mérito y de ser procedente formular cargos a los investigados, lo que todavía no ha sucedido.

El recurrente explica que el error del Procurador General de la Nación fue considerar que el funcionario de instrucción aplicó el artículo 1259 del Código Fiscal, porque en la resolución en la que citó al representante legal inscrito de la sociedad investigada y en el oficio mediante el cual le ordena su comparecencia al despacho instructor para practicar la diligencia judicial, invocó como fundamento legal el artículo 1259 del Código Fiscal, cuando la indagatoria en sí fue practicada con fundamento en el artículo 1264 del Código Fiscal.

Por último, el representante judicial de la parte actora señaló lo siguiente:

"Si se establece un paralelo entre el funcionario de instrucción designado específicamente para cada caso en particular en los procesos penales comunes fiscales, con los funcionarios del Ministerio Público encargados de la instrucción de sumarios en los delitos penales, existe otra abundante jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, en la cual el Pleno de la Corporación llegó a la conclusión de que en los sumarios no cabe hacer advertencias ni elevar consultas de inconstitucionalidad, porque los funcionarios de instrucción no administran justicia ...

Tomando en cuenta el paralelo en cuestión, al funcionario de instrucción encargado de la investigación de un proceso penal fiscal común, no le corresponde administrar justicia, por cuanto no le corresponde formular cargos y menos imponer sanciones. Por consiguiente el funcionario de instrucción no puede y le está vedado aplicar el artículo 1259 del Código Fiscal" (págs. 5 y 6 del escrito de argumentos).

V. CONSIDERACIONES DEL PLENO DE LA CORTE SUPREMA

1. Viabilidad de la advertencia de inconstitucionalidad del artículo 1259 del Código Fiscal.

Para determinar la viabilidad del presente recurso de inconstitucionalidad, debe primero analizarse si el artículo acusado fue o no previamente aplicado por el funcionario competente para administrar justicia.

El funcionario de instrucción nombrado por el señor Administrador Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá llamó a rendir declaración indagatoria al representante legal de la sociedad Intervalores Cincuenta, S.A., por la supuesta comisión del delito de evasión y defraudación fiscal en el pago del impuesto sobre la renta producto de la ganancia por transferencia de bienes inmuebles de su propiedad. El artículo 752 del Código Fiscal enumera los casos en que se considerará que el contribuyente ha cometido defraudación fiscal y las sanciones aplicables.

Los procedimientos administrativos en materia fiscal están contenidos en el Libro Séptimo del Código Fiscal; sus cuatro primeros títulos se refieren a los procedimientos fiscal ordinario, penal aduanero, penal común y disposiciones comunes a estos tres títulos. El procedimiento aplicable al caso de defraudación fiscal imputado a la sociedad Intervalores Cincuenta, S. A. está establecido en el Título III del procedimiento penal común, cuyo artículo 1311 señala que: "todo asunto penal fiscal cuya tramitación no esté especialmente regulada en cualquier otro Título de este Código, se regirá por las disposiciones de este Título y del siguiente".

Los artículos 1315, 1316 y 1317 del Código Fiscal, relativos a la tramitación de las infracciones de mayor cuantía en el procedimiento penal común, establecen que:

"Artículo 1315. Conocido un hecho que dé lugar a una sanción, el funcionario competente de primera instancia dictará resolución en la que formulará los cargos correspondientes contra el inculpado y lo requerirá para que aduzca las pruebas que estime convenientes para su defensa.

Esta resolución le será notificada personalmente al inculpado, debiendo éste aducir las pruebas correspondientes dentro del término de cinco días hábiles contados desde su notificación.

Artículo 1316. Serán aplicables en la primera instancia de estos asuntos las disposiciones de los artículos 1293, 1294 y 1295 de este Código.

Artículos 1317. Cuando el funcionario competente de primera instancia lo estime necesario podrá ordenar que se practiquen las diligencias de investigación, en cuyo caso se aplicarán las disposiciones pertinentes del Capítulo II, Título II, de este Libro.

Estas investigaciones deberán ser practicadas por el empleado a quien el funcionario competente de primera instancia designe para tal efecto".

De conformidad con estas normas el procedimiento a seguir en casos de evasión y defraudación fiscal es el siguiente:

1. El funcionario competente de primera instancia, en este caso el Administrador Regional de Ingresos, es quien dicta la resolución en la que formula los cargos correspondientes contra el inculpado y lo llama para que se defienda.

2. En primera instancia en los casos de infracciones de mayor cuantía se aplican las normas de procedimientos establecidas por los artículos 1293, 1294 y 1295 del Código Fiscal una vez agotada la investigación.

3. El artículo 1259 del Código Fiscal está en el Capítulo II "De la Investigación en casos de Contrabando y de Defraudación" del Título II "Del Procedimiento Penal Aduanero", y es aplicable a la primera instancia del procedimiento penal común por remisión del citado artículo 1317 del Código Fiscal, el que también contempla que la designación de un "empleado" o funcionario para la practica de diligencias de investigación (con aplicación de las disposiciones pertinentes del Capítulo II, Título II del Libro Séptimo), es una facultad del funcionario competente de primera instancia, cuando así lo considere necesario.

El artículo 1259 del Código Fiscal es aplicable por el funcionario de instrucción para formular los cargos al representante legal de una persona jurídica cuando ésta sea inculpada de la comisión de un delito fiscal, pero como las personas jurídicas no tienen entidad física, sino moral, y no pueden concurrir ante la autoridad para escuchar los cargos en su contra, hacer los descargos correspondientes y presentar las pruebas a su favor, entonces deberá concurrir su representante legal, quien actuará en esta calidad. Por ello es que cuando el funcionario competente para administrar justicia deba decidir sobre la responsabilidad de la sociedad y de otras personas que puedieran estar vinculadas al delito de defraudación fiscal, deberá aplicar el artículo 1259 del Código Fiscal, formulando los cargos al representante legal de la persona jurídica.

Esta Corporación de Justicia ha expresado en innumerables ocasiones que la aplicación previa de la norma que se advierte inconstitucional impide al Pleno conocer del recurso, sin embargo como en este caso el artículo 1259 del Código Fiscal todavía no lo ha sido por el señor Administrador Regional de Ingresos al administrar justicia, es procedente resolver la presente advertencia de inconstitucionalidad.

Es conveniente señalar que no podía advertirse la inconstitucionalidad del artículo 1259 del Código Fiscal antes que el funcionario de instrucción ordenara y recibiera declaración indagatoria al señor Schwartz, porque no son procedentes las advertencias o consultas constitucionales de normas aplicables en procesos penales en la etapa del sumario, ya que los funcionarios de instrucción no son en estricto sentido administradores de justicia. En auto dictado el 25 de marzo de 1994 por el Pleno, mediante el cual no admitió la advertencia de inconstitucionalidad interpuesta por Aeronáutica de Medellín Consolidada, S. A. (SAM) contra el artículo 24-a del Decreto de Gabinete Nº 109 de 7 de mayo de 1970, adicionado a dicha norma por el artículo 33 de la Ley 31 de 30 de diciembre de 1991 y el artículo 1261 del Código Fiscal, señaló lo siguiente:

"En repetidas ocasiones, el Pleno de la Corte ha sostenido que las advertencias de inconstitucionalidad no caben en la etapa sumarial del proceso penal. Si bien es cierto que en el caso que se analiza, las sumarias las instruye el Administrador Regional de Ingresos y no el Ministerio Público, no existen razones, a juicio del Pleno, para variar de criterio.

Al respecto, el artículo 203 de la Constitución Nacional, en el segundo párrafo del ordinal 1, establece lo siguiente:

Artículo 203. La Corte Suprema de Justicia tendrá, entre sus atribuciones constitucionales y legales, las siguientes:

...

Cuando en un proceso público el funcionario encargado de impartir justicia advirtiere o se lo advirtiere alguna de las partes que la disposición legal o reglamentaria aplicable al caso es inconstitucional, someterá la cuestión al conocimiento del Pleno de la Corte, salvo que la disposición haya sido objeto de pronunciamiento por parte de esta, y continuará el curso del negocio hasta colocarlo en estado de decidir ...'

Del contenido de este artículo, se extraen dos elementos claves para que la advertencia sea procedente: que se formule ante un servidor público que imparta justicia y que se haga dentro de un proceso pendiente de decisión. Consecuentemente, este medio de impugnación no es viable ante los funcionarios de instrucción, en la etapa de investigación sumarial, pues ellos no son los encargados de decidir el proceso" (Registro Judicial de marzo de 1994, pág. 86).

2. Vigencia del artículo 1259 del Código Fiscal.

Antes de confrontar la norma legal acusada con la Constitución Política, es pertinente determinar si le asiste o no la razón al recurrente al señalar que el artículo 1259 del Código Fiscal ha sido derogado tácitamente por los artículos 37, 38 y 39 de la Ley Nº 30 de 1984.

Como ya se explicó, el artículo 1259 del Código Fiscal se encuentra específicamente entre las normas referentes a la investigación en casos de contrabando y de defraudación (aduanera), y es aplicable a la tramitación de las infracciones de mayor cuantía en el procedimiento penal común por remisión del artículo 1317 del Código Fiscal, el cual señala que las diligencias de investigación que debe hacer el funcionario de instrucción designado por el funcionario competente para administrar justicia, serán practicadas conforme el procedimiento establecido en el Capítulo II, Título II del Libro Séptimo.

La Ley Nº 30 de 8 de noviembre de 1984 "Por la cual se dictan medidas sobre el Contrabando y la Defraudación Aduanera y se adoptan otras disposiciones" (G.O. 20,189 de 21 de noviembre de 1984), define en sus artículos 37, 38 y 39 los conceptos de autores o coatuores, cómplices y encubridores en los delitos de contrabando y defraudación aduanera.

En su artículo 84, la Ley Nº 30 de 1984 "modifica el artículo 16 de la Ley 16 de 29 de agosto de 1979 y el artículo 24 del Decreto de Gabinete 109 de 7 de mayo de 1970 y deroga los artículos 566, 567, 568, 569, 570, 571, 571-A, 658, 659, 660, 661, 662, 663, 664, 665, 666, 667, 669, 670, 671, 672, 673, 675, 681, 682, 1250 y 1322 del Código Fiscal, así como cualquier otra disposición que le sea contraria".

La Ley Nº 30 de 1984 no derogó expresamente el artículo 1259 del Código Fiscal y esta Superioridad considera que lo dispuesto por éste tampoco es contrario a lo establecido en los artículos 37, 38 y 39 de la Ley Nº 30 de 1984, porque lejos de ser excluyentes entre sí, las definiciones de autor o coautor, cómplices y encubridores lo complementan y establecen de forma clara y definida los sujetos activos y los grados de participación en los delitos de contrabando y defraudación aduanera.

Debe tenerse en cuenta que el artículo 1259 del Código Fiscal preceptúa que los cargos serán hechos al representante legal de la persona jurídica que se considere inculpada o al capitán de la nave en los casos de contrabando y defraudaciones cometidas por medio de ella, en sus calidades de representantes de estos entes y no a título personal.

Por lo antes expresado, la disposición legal contenida en el artículo 1259 del Código Fiscal está vigente y será procedente entrar al análisis de la misma en contraste con las disposiciones contenidas en nuestra Constitución Política.

3. Confrontación del artículo 1259 del Código Fiscal con la Constitución Nacional.

La norma legal que se considera inconstitucional será aplicada por el señor Administrador Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá para resolver el proceso por la supuesta comisión del delito de defraudación fiscal, imputado a la sociedad anónima Intervalores Cincuenta (contribuyente Nº 32100-8-246254), por la omisión en la declaración de utilidades netas en el año fiscal de 1994, producto de la actividad de enajenación o transferencia de bienes inmuebles, por el orden de B/.1,867,646.22, lo cual generó un impuesto sobre la renta por el aumento en la utilidad de B/.401,667.78 en este concepto, que no ha sido pagado al fisco (f. 103 del expediente del proceso administrativo).

Mediante la providencia de 15 de abril de 1998, el señor Administrador Regional de Ingresos de la Provincia de Panamá designó al funcionario de instrucción para determinar la responsabilidad tributaria y fiscal del contribuyente Intervalores Cincuenta, S.A. Este funcionario emitió la resolución sin número de 24 de abril de 1998, en la que expresó que la instrucción sumarial se inició con una denuncia penal que guarda relación con un alcance del Departamento de Auditoría Integral de la Dirección General de Ingresos a la sociedad Intervalores Cincuenta, relativo al impuesto de enajenación. La instrucción sumarial efectuada por la Fiscalía Primera Delegada, llevó al funcionario instructor de la Dirección General de Ingresos a la siguiente conclusión:

"Luego de analizar las piezas procesales concurrentes en la investigación conceptuamos que se ha demostrado la existencia del hecho punible por cuanto que el contribuyente INTERVALORES CINCUENTA (50), S.A., tenía conocimiento de la objeción de los pagos supuestamente realizados a la empresa Constructora PROYECTOS Y EDIFICACIONES, S.A., tal como lo demuestra la copia del acta de la reunión sostenida entre el Licenciado HENRIQUEZ representante del señor EDMUNDO HOMSANY Vicepresidente de la sociedad y apoderado especial del representante legal de la misma, con los funcionarios de la Dirección General de Ingresos, donde se le indicó la deficiencia generada por los pagos no comprobados, la cual asciende a la suma de B/.1,116,348.70. Aunado a este hecho, las declaraciones juradas rendidas ante la Fiscalía Primera Delegada por parte del auditor JOSÉ Mª BARRIOS y el Administrador Regional de Ingresos JULIO C. LEDEZMA P., indican que el alcance relativo al impuesto sobre la renta ocasionado por el aumento en la utilidad determinada de la enajenación de las fincas propiedad de la sociedad investigada, no se produjo en virtud de presiones ejercidas por el Licenciado GUILLERMO LÓPEZ, jefe del Departamento Legal de la Dirección General de Ingresos, corroboran la comprobación del hecho punible por cuanto que el impuesto generado que se debió pagar, no se pagó en razón de argucias y situaciones irregulares que son objeto de una investigación de carácter penal en la Fiscalía Primera Delegada de la Procuraduría General de la Nación.

En consecuencia, tenemos que la existencia del hecho punible ha sido demostrada, por cuanto que la sociedad investigada declaró ingresos menores a los realmente obtenidos, y de una manera irregular se valieron de funcionarios de la Dirección para pagar impuestos que se alejan muy por debajo de la realidad tributaria del contribuyente INTERVALORES CINCUENTA (50), S.A., en el período fiscal de 1994.

Así las cosas, y en atención al artículo 2113 y 2115 del Código Judicial y 1264 del Código Fiscal, corresponde ordenar la recepción de declaración indagatoria al señor SANFORD SCHWARTZ representante legal de la empresa INTERVALORES CINCUENTA (50), S.A." (fs. 106 a 109 del expediente administrativo).

Observa el Pleno que el funcionario de instrucción utilizó como fundamento para ordenar la declaración indagatoria del señor Sanford Schwartz, los artículos 2113 y 2115 del Código Judicial, así como el artículo 1264 del Código Fiscal, cuyo tenor literal es el siguiente:

"Artículo 1264. Enterado de los cargos, el funcionario de instrucción hará comparecer a su despacho al inculpado, le dará a conocer los hechos concretos que constituyen el hecho punible que se le imputa y le interrogará en relación a los mismos para esclarecer la verdad".

Las personas jurídicas no tienen entidad física, por ello la sociedad Intervalores Cincuenta, S.A., inculpada del delito de defraudación fiscal, no podía concurrir ante el funcionario de instrucción a enterarse de los cargos en su contra, responder al interrogatorio en relación con los hechos que le son imputados, hacer sus descargos y presentar las pruebas que los sustentan, por ello, el artículo 1259 del Código Fiscal preceptúa que: "cuando el inculpado sea una persona jurídica, los cargos se formularán a su representante legal ...".

De lo anterior se deduce que en nuestro sistema penal fiscal, las personas jurídicas son susceptibles de ser sujetos activos en la comisión de ilícitos fiscales, aduaneros o de contrabando.

Al respecto, es conveniente señalar que en el derecho penal común panameño y por lo general, en las legislaciones de sistema de derecho romano-germánico, las personas jurídicas o entes morales no son consideradas sujetos activos de delito, en seguimiento a la concepción de origen romano del Societas delinquere non potest. Sin embargo con la proliferación de los delitos administrativos y de índole fiscal, de aduana y contrabando y por la especial naturaleza económica de estos delitos, así como del perjuicio tan grave que causan a la economía nacional, la doctrina y las legislaciones han visto necesario actualizar estos principios.

El autor Alfonso Reyes Echandía, luego de una relación de los planteamientos doctrinales en cuanto a la posibilidad de que las personas jurídicas puedan o no ser consideradas sujetos activos de delito, se manifestó de acuerdo con la posición de que no pueden serlo (entiéndase en los delitos tipificados por la ley penal común), pero señaló lo siguiente en cuanto al ámbito administrativo:

"Entendemos, no obstante, que dentro del ámbito administrativo bien pueden preverse situaciones en las que la persona jurídica tome determinaciones, por medio de sus representantes, que pueden afectar intereses patrimoniales y en relación con las cuales deban imponerse sanciones adecuadas a la naturaleza jurídica de la persona moral; pero en tales casos no juegan los principios orientadores del derecho penal común, particularmente los referentes al fundamento de la responsabilidad penal. Ejemplo de tales medidas son las que consagra la ley 58 de 1931 sobre sociedades anónimas (art. 2º).

La legislación penal colombiana no ha señalado nunca a las personas jurídicas como sujetos activos de delitos. Sin embargo, el proyecto de PORRAS de 1889 propuso que fueran consideradas penalmente responsables; y el proyecto de 1976, en su art. 334, indicaba que en el caso de delitos contra el orden económico podrían imponerse penas accesorias a las personas jurídicas en cuyo nombre se hubiese cometido; en el mismo sentido se pronunció el proyecto de 1978 (arts. 46 num. 8º y 360).

No quiere esto significar que el derecho penal deba desatenderse de la criminalidad (generalmente económica) atribuida a las personas jurídicas; lo que ocurre es que su tratamiento punitivo corresponde a un derecho penal administrativo con responsabilidad objetiva en cuanto las personas jurídicas como tales no pueden actuar con culpabilidad, y con sanciones que sean compatibles con su especial naturaleza. Ha de advertirse que esta responsabilidad administrativo-penal funciona sin perjuicio de la que pueda caber a las personas naturales involucradas y respecto de las cuales han de aplicarse los principios que regulan el derecho penal común, particularmente el de culpabilidad." (REYES ECHANDIA, Alfonso. Derecho Penal, Parte General. Editorial Temis. reimp. de la 11ª edic. Bogotá. 1989. pág. 101)

En su monografía jurídica, la autora y profesora española Blanca Lozano hace algunas consideraciones sobre la crisis y las técnicas correctoras del principio societas delinquere non potest en el ámbito penal y señala que el Derecho positivo español no admite una responsabilidad criminal de las personas jurídicas, pero que ante el "extraordinario desarrollo" que ha alcanzado la vida corporativa y la consecuente irresponsabilidad criminal de las personas jurídicas que ha impedido la efectiva prevención y represión de las conductas socialmente intolerables cometidas por éstas, el derecho penal continental ha buscado nuevas formas de reprimirlas. En este orden de ideas, citamos algunas de las soluciones legislativas que la autora expone en su obra:

"En Alemania se ha incorporado el principio de autoría en las actuaciones de otro (Handeln für einen anderen), que permite la imputación a los dirigentes de las personas morales de las conductas antijurídicas referibles a las mismas (art.14 StGB), con lo que se intenta evitar la impunidad de los responsables en los delitos especiales propios, que son aquéllos en los que el carácter punible se funda en cualidades, relaciones o circunstancias particulares, por lo que cuando el autor es una persona jurídica resulta imposible incriminar a sus miembros cuando no concurren en éstos las condiciones personales de autoría requeridas por la ley. Este principio se ve, además, complementado con la aplicación a la persona jurídica de medidas de seguridad y de sanciones pecuniarias como consecuencias accesorias del ilícito. El art.30, num.1 de la OWiG, establece la posibilidad de irrogar a la persona jurídica una pena pecuniaria administrativa como sanción accesoria cuando, como consecuencia de un delito o de una infracción administrativa cometida por el representante de una persona jurídica, 'hayan sido infringidas obligaciones que incumben a la persona jurídica o a la asociación', o bien 'la persona jurídica ha obtenido o ha debido obtener una utilidad'. Esta pena pecuniaria puede, además, imponerse de modo autónomo a la persona jurídica cuando, dándose estos presupuestos 'por motivos fácticos no pueda ser perseguida ni condenada ninguna persona determinada, o bien no pueda irrogarse una pena pecuniaria administrativa a una persona determinada.

...

En nuestro ordenamiento penal se ha introducido el concepto de autoría en las acutaciones de otro proveniente del derecho alemán. De acuerdo con el nuevo art.15 bis CP (introducido por la Ley orgánica de 25 de junio de 1983), 'El que actuare como directivo u órgano de una persona jurídica o en representación legal o voluntaria de la misma responderá personalmente, aunque no concurran en él y sí en la entidad en cuyo nombre obrare, las condiciones, cualidades o relaciones que la correspondiente figura del delito requiera para poder ser sujeto activo del mismo'. Para que este precepto resulte aplicable, habrá de acreditarse que la persona física que actuó como directivo u órgano o en representación de la misma, ha realizado una conducta que, de concurrir la cualidad personal exigida por el tipo, constituiría delito, conducta que podrá estar constituída por una acción o por no haber impedido, pudiendo hacerlo, la actuación de la persona jurídica. (LOZANO, Blanca. La extinción de las sanciones administrativas y tributarias. Marcial Pons, Ediciones Jurídicas, S.A. Madrid. 1990. págs. 165 y 166).

Al referirse a la responsabilidad de las personas jurídicas en el ámbito sancionador administrativo y a la búsqueda de una solución armónica entre éste y el ámbito penal, la autora antes citada nos dice refiriéndose a la legislación española lo siguiente:

"En nuestro ordenamiento, como se ha visto, la solución penal y la administrativa son radicalmente diferentes, aunque se aprecian ya algunas correcciones tendentes a una aproximación, no sólo en el sistema penal sino también en el sancionador administrativo. En este último puede señalarse, por ejemplo, que aunque tras la reforma de 1985 de las infracciones y sanciones tributarias se sigue estableciendo la imputación directa de la responsabilidad de las personas jurídicas, se ha introducido, sin embargo, una corrección a este sistema, al establecerse la responsabilidad subsidiaria por infracciones tributarias simples y por la totalidad de la deuda en los casos de infracciones graves, de 'los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fueren de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependen o adoptaren acuerdos que hicieran posibles tales infracciones' (art.40.1). Responden así, directamente la Sociedad y de forma subsidiaria los administradores de la misma cuando su comportamiento haya determinado, por acción u omisión, la comisión de la infracción" (LOZANO, Blanca, ob. cit., pág. 171).

El derecho fiscal panameño sanciona ciertas conductas u omisiones de los contribuyentes en el pago del impuesto sobre la renta. Estas sanciones penales fiscales se aplican al contribuyente que se considera defraudador fiscal, y el artículo 752 del Código Fiscal establece los casos en que se incurre en dicho delito:

"Artículo 752. Incurre en defraudación fiscal el contribuyente que se halle en alguno de los casos siguientes, previa comprobación de los mismos:

1º ...

La defraudación fiscal de que trata este artículo se sancionará con multa no menor de cinco veces ni mayor de diez veces la suma defraudada, o arresto de un mes a un año, excepto cuando tenga señalada una sanción especial en los artículos siguientes de este Capítulo.

Cuando el contribuyente tenga un cómplice, padrino o encubridor, la pena será dividida por partes iguales.

PARAGRAFO: Estas sanciones se aumentarán al doble de la multa arriba indicada en el caso de que el contribuyente presente declaraciones falsas en concepto de pérdidas por los actos vandálicos ocurridos el día 20 de diciembre de 1989, o reciba algún beneficio indebido a lo dispuesto en el artículo 699-a de este Código".

En nuestro derecho positivo es claro, que se considera sujeto activo del delito de defraudación fiscal al contribuyente. La figura del contribuyente, para efectos del pago del impuesto sobre la renta, está claramente establecida por el artículo 694 del Código Fiscal que literalmente establece:

"Artículo 694. Es objeto de este impuesto la renta gravable que se produzca, de cualquier fuente, dentro del territorio de la República de Panamá sea cual fuere el lugar donde se perciba.

Contribuyente, tal como se usa el término en este Título, es la persona natural o jurídica, nacional o extranjera, que percibe la renta gravable objeto del impuesto.

Parágrafo 1. ..."

Visto lo anterior podemos llegar a la conclusión de que son sancionados por el delito de defraudación fiscal el contribuyente que incurra en algunos de los casos enumerados por el artículo 752 del Código Fiscal, así como los cómplices, padrinos o encubridores de dichas conductas, quienes compartiran la pena por partes iguales con el autor del delito. Queda incluido el contribuyente que sea una persona natural o una persona jurídica, con lo cual se hace evidente que nuestra legislación fiscal penal admite que las personas jurídicas sean sujetos activos del delito de defraudación fiscal.

De lo anterior también se desprende que cuando el artículo 1259 del Código Fiscal, acusado de inconstitucional, señala que en caso de ser inculpada una persona jurídica por delito fiscal, los cargos se harán a su representante legal, no quiere decir que éste comparezca a título personal ante la autoridad fiscal a enfrentar los cargos y a asumir la sanción, sino que lo hará en representación de la persona jurídica o sociedad, y corresponderá a ésta y no aquél asumir la sanción establecida legalmente para el delito respectivo, a menos que al representante se le pruebe participación en la comisión del delito.

Es lógico pensar que una sociedad anónima o persona jurídica no tiene capacidad intelectual y física ni voluntad propia para cometer un delito fiscal, y que la conducta antijurídica, por comisión u omisión, tuvo que ser ejecutada en beneficio de la sociedad, por una o varias personas naturales, las cuales sólo podrán ser declaradas responsables y sancionadas luego de comprobarse su culpabilidad y participación como cómplice, coautor, padrino o encubridor.

Así las cosas, la pena o sanción de multa establecida por el artículo 752 del Código Fiscal sólo podrá ser aplicada a la persona jurídica como sujeto activo del delito de defraudación fiscal, cuando se haya comprobado la comisión de dicha conducta, y a las personas naturales que conformen la sociedad luego de probada su participación en el delito, a las cuales podrá imponérseles la sanción de multa o arresto a la que se refiere la citada norma fiscal.

Presentados los antecedentes y la razón de ser del artículo 1259 del Código Fiscal, el Pleno debe señalar en cuanto a las alegadas violaciones de los artículos 31 y 212 numeral 2 de la Constitución Política, que las mismas no se han producido.

El artículo 31 de la Constitución Nacional establece la obligatoriedad de que la ley tipifique como delito la conducta que se pretende sancionar, antes que se haya cometido y también establece que la ley sancionatoria de hechos punibles tiene que ser exactamente aplicable al caso. Por su parte el numeral 2 del artículo 212 de la Constitución establece como uno de los principios del proceso que su objeto sea el reconocimiento de los derechos consignados en la Ley substancial.

Esta Corporación de Justicia no ve cómo puede el artículo 1259 violar estos preceptos constitucionales, puesto que no guardan relación directa con el contenido del artículo impugnado. Además una estricta confrontación nos deja ver que esta norma de procedimiento en la investigación sumarial de los procesos penales fiscales fue dictada antes de la comisión del ilícito fiscal y es específicamente aplicable como lo demuestra el extenso análisis presentado, así como que la misma forma parte de un cuerpo de normas procedimentales que buscan el reconocimiento de los derechos sustanciales del Estado o Nación de defender su orden económico y sancionar las conductas contrarias a él.

Luego de analizar las alegadas violaciones de las normas constitucionales invocadas, el Pleno considera que el artículo 1259 del Código Fiscal no viola los artículos 31, 212 numeral 2 ni ninguna otra norma de la Constitución Nacional.

De consiguiente, el Pleno de la Corte Suprema, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, DECLARA QUE NO ES INCONSTITUCIONAL el artículo 1259 del Código Fiscal.

Notifíquese y Publíquese.

(fdo.) LUIS CERVANTES DÍAZ

(fdo.) ARTURO HOYOS

(fdo.) EDGARDO MOLINO MOLA

(fdo.) ELIGIO SALAS

(fdo.) JOSÈ A. TROYANO

(fdo.) CARLOS H. CUESTAS

(fdo.) FABIÁN A. ECHEVERS

(fdo.) ROGELIO FÁBREGA

(fdo.) HUMBERTO A. COLLADO

(CON SALVAMENTO DE VOTO)

(fdo.) YANIXSA YUEN DE DÍAZ

Secretaria General, Encargada

SALVAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO ROGELIO A. FABREGA Z.

La norma cuya constitucionalidad se pide ya ha sido aplicada al proceso tributario sancionador consistente en defraudación fiscal (véase foja 111 de los antecedentes), por lo que el mismo resulta no viable, como ya ha tenido ocasión de señalar la vista del señor procurador General de la Nación y, además, como ha exigido este Pleno de manera consistente. La norma, ya aplicada, es una norma de contenido procesal, no idónea para decidir la causa, normas éstas que también en reiteradas ocasiones, ha señalado el Pleno, no son idóneas para sustentar una advertencia de inconstitucionalidad.

En cuanto al aspecto de fondo del proyecto en si, el derivarle responsabilidades penales a una persona jurídica que, por definición, no puede actuar culpablemente, como señala el penalista REYES ECHANDÍA, implica el reconocimiento de responsabilidad objetiva, la cual es ajena, por completo, al sistema penal panameño, que exige que el imputado actúe de manera voluntaria, dolosa o culposa. Es evidente, además, que la inmensa mayoría de los supuestos de defraudación fiscal (artículo 752 del Código Fiscal) exigen la voluntariedad del acto defraudatorio de la sociedad, que se manifiesta a través de sus organos societarios, por lo que la intención defraudatoria es relevante para la comisión del delito de defraudación fiscal en todo contribuyente, incluidas las personas jurídicas.

La sanción consistente en pena privativa de la libertad, como el arresto, no le pueden ser impuestas a una persona jurídica, razón por la que solamente sería posible la fijación de penas pecuniarias, como lo tiene previsto el artículo 752 del Código Fiscal. Naturalmente esto no impide que, si al representante legal le son imputables los actos defraudatorios, dicho representante legal, persona natural, incurrirá en las responsabilidades penal-tributarias, si ha actuado de manera culpable.

Las referencias a la Ley 30 de 1984 no son aplicables a la defraudación fiscal, sino solamente a la denominada defraudación aduanera.

Por las anteriores consideraciones, me veo obligado a salvar el voto.

Panamá, cinco (5) de julio de mil novecientos noventa y nueve (1999).

(fdo.) ROGELIO A. FABREGA Z.

(fdo.) YANIXSA YUEN DE DIAZ

Secretaria General, Encargada